Neue Institutionenökonomie: Historiker erklären Wirtschaftsprüfer

Der Beitrag zeigt, dass der Forschungsansatz der Neuen Institutionenökonomie zur Beantwortung der Frage, warum der Wirtschaftsprüferberuf entstand, für deutsche Verhältnisse im 1. Drittel des 20. Jahrhunderts keine ausreichende Erklärung bietet.

Die Theorie

Aus welchen Gründen entstand der Beruf des Wirtschaftsprüfers? Zur Beantwortung dieser Frage nutzten Wirtschaftshistoriker die von anglo-amerikanischen Wirtschaftswis-senschaftlern Ronald H. Coase, Douglas C. North und Oliver Williamson angebotenen Erklärungsansätze, die unter der Bezeichnung „Neue Institutionenökonomie“ (NIÖ) zu-sammengefasst werden: Unternehmen benötigen Kapital (von Investoren), Kredite (von Banken) und Vertrauen (von Kunden, vom Staat, von der Öffentlichkeit). Daher errichten sie, so die Theorie, ein Steuerungs- und Überwachungssystem (neudeutsch: Corporate Governance), um Risiken zu vermeiden, Kosten wirtschaftlicher Transaktionen zu senken und Transparenz herzustellen. Aus dem Bedürfnis von Unternehmen, diese Ziele zu ver-wirklichen, entwickelte sich, so folgerten Wirtschaftshistoriker, „auf dem Markt“ eine Prü-fungsinstanz, die anhand der Unternehmensbilanz die Werthaltigkeit des Vermögens feststellte, Risiken aufspürte und die externe Berichterstattung von Unternehmen verifi-zierte: Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und freiberuflich tätige Wirtschaftsprüfer, die durch anerkannte Fachkompetenz und Einhaltung berufsethischer Grundsätze ihrerseits Vertrauen ausstrahlten. Im Rahmen meiner Studie zur „Wirtschaftsprüfung im National-sozialismus“ habe ich diese These für den Zeitraum des ersten Drittels des 20. Jahrhun-derts – von der Depression des Jahres 1900 bis zur Weltwirtschaftskrise um 1930 – überprüft.1

Die Praxis

Bis zum Jahr 1900 war eine regelmäßige Bilanzprüfung durch einen externen kaufmänni-schen Sachverständigen nicht Bestandteil des Corporate-Governance-Systems von Aktiengesellschaften. Der überschaubare Kreis der Aktionäre bestand vor allem aus ande-ren Aktiengesellschaften, vermögenden Großanlegern und aus Banken. Letztere waren durch Kreditgeschäfte, Emissionsabwicklung und nennenswerte Beteiligungen vielfältig mit den Unternehmen verflochten. Diese Aktionäre entsandten Vertreter in die gesetzlich vorgesehenen Aufsichtsräte der Gesellschaften und erhielten über diese Kontrollgremien Informationen. Publikumsgesellschaften mit zahlreichen, im Geschäftsleben nicht sach-kundigen (Klein-)Aktionären, die Prüfungsleistungen „auf dem Markt“ nachgefragt hätten, gab es praktisch nicht.2 Traditionell eng hingegen waren die Beziehungen zwischen kauf-männisch tätigen Sachverständigen und (halb-)staatlichen Instanzen. So mussten sich Personen, die geschäftsmäßig Beratung und Unterstützung in Buchhaltungs- und Steuer-fragen anboten, im späten 19. Jahrhundert bei einer städtischen Behörde anmelden. Die Gewerbepolizei konnte als unzuverlässig eingeschätzten Berufsausübenden ihre „Gewer-betätigkeit“ verbieten. Auf der Grundlage von Preußischem Handelskammergesetz (1897) und der Reichsgewerbeordnung des Jahres 1900 installierten die Handelskammern ein Monopol für die Beeidigung von Bücherrevisoren insbesondere gegenüber Gerichten. Lokale Finanzämter und regionale Landesfinanzämter lösten seit 1919 die Gewerbepolizei als Zulassungsinstanz bei steuerberatenden Tätigkeiten ab.3

Die Banken- und Firmenzusammenbrüche der Jahre 1900/ 1901 veranlassten Groß- und Regionalbanken, in den nächsten Jahren „Treuhandgesellschaften“ zu errichten, die jähr-lich die Bilanzen der Aktiengesellschaften prüften.4 Für den Zugang zum Kapitalmarkt oder zu Krediten war eine Bilanzprüfung allerdings keine Voraussetzung. Auch sollte nicht etwa die Transparenz des Firmengeschehens gegenüber der Öffentlichkeit erhöht werden. Ziel von Banken und Unternehmen war es hingegen, mit Hilfe von auf freiwilliger Basis vorge-nommenen Prüfungen eine, seinerzeit öffentlich intensiv diskutierte, gesetzliche Verpflich-tung zur Prüfung oder gar staatliche Vorgaben zur Veröffentlichung von Firmendaten zu verhindern.5

Fast 30 Jahre später, in der Diskussion zur Neuordnung der Aktiengesellschaften Ende der 1920er Jahre, spielte die mögliche Einführung einer obligatorischen Bilanzprüfung noch immer eine untergeordnete Rolle. Dies änderte sich schlagartig mit dem Zusam-menbruch der Frankfurter Allgemeine VersicherungsAG im Sommer 1929. Schwerwie-gende Fehlentscheidungen und kriminelle Machenschaften des Vorstandes hatten die renommierte Versicherungsgesellschaft in den Ruin getrieben.6 Trotz Gegenwehr des Banken- und des Industrieverbandes setzte der Gesetzgeber die jährliche aktienrechtliche Pflichtprüfung durch. Dabei blieb die Unterbewertung von Vermögenswerten in der Bilanz zur Bildung „stiller Reserven“ und die Kompensation von Aufwendungen und Erträgen in der Gewinn- und Verlustrechnung vor Veröffentlichung erlaubt. Die grundlegende Informa-tionsasymmetrie zwischen Aktiengesellschaften und interessierter Öffentlichkeit blieb also weiterhin bestehen, obgleich der Gesetzgeber 1931 erstmals ein Bilanzschema und Min-destangaben für den Geschäftsbericht vorschrieb. In unmittelbarem Zusammenhang mit der Einführung der obligatorischen Bilanzprüfung wurde 1931 die Berufsgruppe der Wirtschaftsprüfer durch gemeinsame Anstrengungen von Staat, Wirtschaftsverbänden, Deutschem Industrie- und Handelstag sowie kaufmännisch tätigen Sachverständigen begründet. Sie rekrutierte sich vornehmlich aus dem Kreis der beeidigten Bücherrevi-soren, Angestellten von Treuhandgesellschaften und weiteren, akademisch vorgebildeten und auf dem Sektor der Wirtschaftsberatung tätigen Sachverständigen. Wirtschaftsprüfer erhielten exklusiv die Aufgabe der Prüfungsdurchführung zugewiesen.7

Die Erkenntnis

In den 1920er Jahren erhielten deutsche Unternehmen Kredite des anglo-amerikanischen Kreditmarktes nur nach vorheriger Prüfung ihrer Bilanz durch anglo-amerikanische Accountantfirmen. Dennoch gab es seitens deutscher Konzerne keinerlei Initiative, neue Elemente wie eine „verpflichtende Bilanzprüfung“ durch „autorisierte Bilanzprüfer“ oder „Bilanzschemata“ und „Mindestangaben im Geschäftsbericht“ aktiv gestaltend in ein Len-kungs- und Kontrollsystem aufzunehmen oder gar zu propagieren. Offensichtlich sahen die Unternehmen weder einen ökonomischen noch einen das kapitalistische Wirtschafts-system fördernden Nutzen oder gar eine Notwendigkeit, durch diese Maßnahmen das Vertrauen der Öffentlichkeit zu gewinnen.

  1. Die genannten Wirtschaftswissenschaftler hatten die Forschungsansätze ursprünglich zur Beantwortung der Frage entwickelt, wie Wirtschaftswachstum in der westlichen Welt entstanden sei. Zum Forschungsstand in der Geschichtswissenschaft siehe: Pothmann, Ute: Wirtschaftsprüfung im Nationalsozialismus. Die Deutsche Revisions- und Treuhand AG (Treuarbeit) 1933 bis 1945, Essen 2013, S. 10-15; dort ist die Forschungsliteratur analysiert, z.B.: Bähr, Johannes, „Corporate Governance“ im Dritten Reich. Leitungs- und Kontrollstrukturen deutscher Unternehmen während der nationalsozialistischen Diktatur, in: Abelshauser, Werner/Hesse, Jan-Otmar/ Plumpe, Werner (Hg.): Wirtschaftsordnung, Staat und Unternehmen. Neue Forschungen zur Wirtschaftsgeschichte des Nationalsozialismus, Essen 2003, S. 61-80; Berghoff, Hartmut: Transaktionskosten: Generalschlüssel zum Verständnis langfristiger Unternehmensentwicklung? Zum Verhältnis von Neuer Institutionenökonomie und moderner Unternehmensgeschichte, in: Jahrbuch für Wirtschaftsgeschichte 1999/2, S. 159-176; Borchardt, Knut: Der „Property-Rights-Ansatz“ in der Wirtschaftsgeschichte – Zeichen für eine systematische Neuorientierung des Fachs, in: Theorien in der Praxis des Historikers, hrsg. von Jürgen Kocka, Göttingen 1977, S. 140-160;  Erker, Paul: „A New Business History“? – Neuere Ansätze und Entwicklungen in der Unternehmensgeschichte, in: Archiv für Sozialgeschichte 2002, S. 557-604; Fiedler, Martin: Vertrauen ist gut, Kontrolle ist teuer: Vertrauen als Schlüsselkategorie wirtschaftlichen Handelns, in: Geschichte und Gesellschaft 2001, S. 576-592; Quick, Reiner: Die Entstehungsgeschichte der aktienrechtlichen Pflichtprüfung in Deutschland, in: Zeitschrift für Unternehmensgeschichte 1990, S. 217-236; Wischermann, Clemens/Nieberding, Anne: Die Institutionelle Revolution. Eine Einführung in die deutsche Wirtschaftsgeschichte des 19. und 20. Jahrhunderts, Stuttgart 2004. []
  2. Der Genossenschaftssektor hingegen praktizierte seit den 1880er Jahren regelmäßige Bilanzprüfungen, 1889 regelte der Gesetzgeber eine obligatorische Prüfung im Genossenschaftsgesetz. Für Aktiengesellschaften hatte der Gesetzgeber vor dem Hintergrund der „Gründerkrise“ in den frühen 1870er Jahren 1884 lediglich eine Prüfung der Gründung einer AG, allerdings nur unter bestimmten Voraussetzungen, verpflichtend vorgeschrieben, siehe Meisel, Bernd Stefan: Geschichte der deutschen Wirtschaftsprüfer, Köln 1992, S. 63, 68, 83f. []
  3. Mittelsteiner, Karl-Heinz (Hg.): Illustrierte Geschichte des steuerberatenden Berufes, 3. aktualisierte und erweiterte Auflage, Augsburg 1999,  S. 173-181, für Steuerberater galt die Reichsabgabenordnung/RAO, wer keine ausdrückliche Zulassung erhalten hatte, konnte weiterhin von der Gewerbepolizei an seiner Berufsausübung gehindert werden, sofern er als unzuverlässig bewertet wurde; für Bücherrevisoren galt die Reichsgewerbeordnung/RGO []
  4. Die erste Treuhandgesellschaft Deutschlands war die Deutsche Treuhand-Gesellschaft (DTG). 1890 unter maßgeblicher Beteiligung der Deutschen Bank gegründet, betreute sie allerdings in den ersten 10 Jahren ihres Bestehens internationale Wertpapierinvestments kapitalkräftiger deutscher Kunden,  siehe: Vertrauensbildung als Auftrag. Von der Deutsch-Amerikanischen Treuhandgesellschaft zur KPMG AG, hrsg. von Dieter Ziegler, Jörg Lesczenski, Johannes Bähr, München u.a. 2015 []
  5. Zu den Ergebnissen meiner Untersuchung im Detail siehe: Pothmann, Wirtschaftsprüfung, 2013, S. 26-50; dort wird zeitgenössische und Forschungsliteratur genannt, z.B.: Loeb, Ernst: Die Berliner Großbanken in den Jahren 1895 bis 1902 und die Krisis der Jahre 1900 und 1901, in: Störungen im deutschen Wirtschaftsleben während der Jahre 1900ff, Bd. 6, hrsg vom Verein für Socialpolitik, Leipzig, 1903; Warschauer, Otto: Die Treuhand-Gesellschaften und die Aufsichtsratsfrage in Deutschland, in: Jahrbücher für Nationalökonomie und Statistik, 1908, S. 474-500; Nachod, Walter: Treuhänder und Treuhandgesellschaften in Grossbritannien, Amerika und Deutschland, Tübingen, 1926; Burhop, Carsten: Wirtschaftsgeschichte des Kaiserreichs 1871-1918, Göttingen, 2011. []
  6. siehe hierzu: Alsheimer, Herbert: Von der Gründerkrise zum Zusammenbruch der Frankfurter Allgemeine-Versicherungs-Aktiengesellschaft, in: Die Wirtschaftsprüfung 1988, S. 471-478. []
  7. zur Berufsgründung siehe insbeondere Löhnig, Volker: Der Wirtschaftsprüfer in der Krise der Weimarer Republik. Die Entstehung einer Profession unter dme Einfluß von Interessengruppen, Köln 1999. []

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